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Legge di bilancio 2021 bonus aggregazioni: trasformazione in credito di imposta delle attività per imposte anticipate

Andrea Pessina, Dottore Commercialista in Milano.

Corrado Bollo, Dottore Commercialista in Casale Monferrato.

Tra le norme adottate per incrementare la liquidità delle imprese che si trovino in difficoltà, anche in conseguenza della nota emergenza sanitaria e, al contempo, per agevolare le aggregazione aziendali, la legge di bilancio introduce, per il solo anno 2021, la possibilità per le società che pongano in essere operazioni straordinarie, di trasformare in credito d’imposta immediatamente utilizzabile in compensazione con i debiti tributari o contributivi, oppure cedibili in osservanza di quanto previsto dal d.p.r. n. 602/1973, le attività per imposte anticipate in relazione a perdite fiscali od eccedenze di ACE esistenti al termine dell’esercizio precedente. La trasformazione è subordinata al pagamento di una “commissione” determinata in relazione all’impor­to del credito d’imposta di cui la società beneficiaria potrà usufruire.

PAROLE CHIAVE: Legge di Bilancio 2021 - aggregazioni aziendali - credito di imposta - credito derivante dalla trasformazione delle attivitÓ per imposte anticipate

Budget law 2021 bonus aggregations: transformation of prepaid tax assets into tax credit

Among the rules adopted to increase the liquidity of companies in difficulty, also as a result of the well-known health emergency and, at the same time, to facilitate business combinations, the budget law introduces, for year 2021 only, the possibility for companies which implement extraordinary operations, to transform into tax credit immediately usable in offsetting the tax or social security debts, or transferable in compliance with the provisions of d.p.r. n. 602/1973, the assets for prepaid taxes in relation to tax losses or ACE surpluses existing at the end of the previous year. The abovementioned transformation is subject to the payment of a “commission” calculated in relation to the amount of the tax credit that the beneficiary company may use.

Keywords: tax credit – tax commission.

1. Premessa

L’art. 1, commi da 233 a 243 della l. n. 178/2020 (cosiddetta legge di bilancio per l’anno 2021) regolamenta la disciplina della trasformabilità in credito d’imposta delle attività per imposte anticipate iscritte (e non) nel bilancio delle società che intraprendano operazioni straordinarie nel corso del 2021 (fusioni, scissioni, conferimenti) di trasformare in credito d’imposta le attività per imposte anticipate di cui dispongono, relativamente a perdite fiscali pregresse non utilizzate ovvero ad eccedenze ACE (rendimento nozionale del capitale investito) non ancora dedotte dal reddito, maturate sino all’esercizio precedente la data di efficacia dell’operazione.

Tale disposizione si affianca a quella già in vigore (art. 11 del d.l. n. 34/2019) che consente il riconoscimento fiscale gratuito di maggiori valori dell’attivo iscritti nel bilancio in occasione di operazioni straordinarie dello stesso tipo.

Nell’articolo si individuano i beneficiari della norma, l’entità dell’agevola­zione e, dunque, l’ammontare delle attività trasformabili in credito d’imposta, la finestra temporale prevista per fruire del beneficio, le modalità di utilizzo del credito ed il sistema sanzionatorio.

2. Ambito soggettivo e presupposti applicativi

L’agevolazione conseguente alla detta trasformazione, seppure temporanea come si dirà, è volta a concedere risparmi d’imposta (IRES, IRAP e IRPEF) alle imprese che realizzino le operazioni di aggregazione aziendale espressamente e tassativamente elencate nelle norme di riferimento nelle quali sono individuati i soggetti destinatari e le condizioni, nonché l’effetto del beneficio fiscale.

Con riferimento ai soggetti interessati, la norma (art. 1, comma 233) non pone limitazioni di sorta, pertanto non vi sono dubbi che la stessa si riferisca sia alle società di capitali, sia alle società di persone che risultino da operazioni di aggregazione aziendale di fusione, scissione e conferimenti di azienda che saranno illustrate infra.

Sono, dunque, destinatari dell’agevolazione tutti i “soggetti collettivi a reddito d’impresa”, sia ai fini IRES che ai fini IRPEF, risultanti dalle operazioni di aggregazione suddette: pertanto possono fruire del beneficio i soggetti all’IRES di cui all’art. 73 TUIR [1] e le società di persone titolari di reddito d’impresa.

Affinché le imprese suddette possano beneficiare dell’agevolazione in oggetto devono essere: a) la risultante di un’operazione di fusione anche per incorporazione; b) la beneficiaria di una scissione, oppure c) la conferitaria di un conferimento di azienda.

Si ricorda che già con il d.l. 30 aprile 2019, n. 34 (cosiddetto “decreto crescita”), convertito nella l. 28 giugno 2019, n. 58 era stata prevista un’interes­sante agevolazione fiscale consistente, in sintesi, nel riconoscimento gratuito, ai fini IRES e IRAP, del valore dell’avviamento e di quello attribuito ai beni materiali e immateriali strumentali risultanti a seguito di operazioni di aggregazione aziendali realizzate attraverso fusioni, scissioni o conferimento d’azienda [2].

Tuttavia tale agevolazione era riservata, per quanto riguarda i soggetti interessati, esclusivamente a quelli di cui all’art. 73, primo comma, lett. a), TUIR, quindi soltanto ai soggetti all’IRES ivi indicati e che, relativamente alle operazioni di conferimento di azienda, la medesima riguardava unicamente conferimenti effettuati in regime di neutralità di cui all’art. 176 TUIR richiamato dall’art. 172, decimo comma bis, TUIR per le fusioni e dall’art. 173, quindicesimo comma bis, TUIR per le scissioni; al contrario, come vedremo, l’agevolazione attuale è consentita anche ai conferimenti di aziende effettuati in regime di fiscalità ordinaria, così come non è previsto il limite complessivo del beneficio nell’importo di € 5.000.000.

Il comma 237 dell’art.1 della legge stabilisce che le società partecipanti al­l’operazione di aggregazione devono essere operative da almeno due anni, escludendosi le società che non soddisfano tale requisito temporale e che non devono appartenere allo stesso gruppo societario.

Riguardo al requisito temporale, tenendo conto dei chiarimenti forniti in passato dall’Amministrazione finanziaria per fattispecie analoghe, esso deve essere inteso in senso sostanziale, ossia “non è sufficiente ai fini ..


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