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Note in tema di cumulabilità dei termini di sospensione per l´impugnazione degli atti impositivi notificati

Anna Rita Ciarcia, Ricercatore di diritto tributario e Professore aggregato presso il Dipartimento di Giurisprudenza dell’Università della Campania Luigi Vanvitelli.

L’emergenza Covid ha indotto il legislatore a prevedere una sospensione dei termini per l’impugnazione degli atti notificati. Le norme tributarie prevedono diverse ipotesi di sospensione dei termini: si pensi alla presentazione del­l’istanza di accertamento con adesione e alla connessa sospensione di 90 giorni per il termine di impugnazione dell’atto o alla sospensione feriale (1-31 agosto) per tutti i termini processuali. Le disposizioni pandemiche hanno introdotto nuove sospensioni che rendono necessaria una riflessione sulla possibile cumulabilità.

PAROLE CHIAVE: Covid 19 - sospensione dei termini - accertamento con adesione - condono fiscale

Brief remarks on the cumulation of the suspension terms to challenge notified tax assessments

The Covid emergency has led the legislator to provide for a suspension of the terms for challenging the notified tax assessments. The tax rules expressly provide for the hypothesis of suspension of the terms: when an application for assessment with adhesion is presented there is a 90-day suspension for the term of appeal of the deed; then there is the working suspension (1-31 August) which suspends all procedural terms. The pandemic provisions have provided another suspension of the terms and so it’s necessary to clarify whether or not the suspensions can be combined with each other.

Keywords: Covid – suspension of terms – assessment with adhesion – weekday break – tax amnesty.

1. La sospensione Covid

L’art. 83 del d.l. 17 marzo 2020, n. 18 (il c.d. Decreto Cura Italia) ha introdotto disposizioni urgenti per contenere gli effetti negativi derivanti dall’emer­genza epidemiologica sullo svolgimento delle attività giudiziarie civili e penali.

Il provvedimento ha disposto, infatti, la sospensione dei termini processuali dal nove marzo al quindici aprile 2020; successivamente, con il d.l. 8 aprile 2020, n. 23 (Decreto Liquidità) il legislatore è nuovamente intervenuto (senza, però, modificare espressamente il precedente d.l. n. 18/2020) prorogando il termine del quindici aprile all’undici maggio, per un totale di 64 giorni.

L’Amministrazione finanziaria, con la circolare 23 marzo 2020, n. 6/E ha precisato che le disposizioni eccezionali dettate incidono sullo svolgimento del procedimento di accertamento con adesione, rilevando che al termine di impugnazione si applicano cumulativamente la sospensione del termine “per un periodo di novanta giorni dalla data di presentazione dell’istanza del contribuente”, prevista ordinariamente dal terzo comma dell’art. 6 e dal secondo comma dell’art. 12 del d.lgs. n. 218/1997, e la sospensione prevista dall’art. 83 del d.l. n. 18/2020.

Tale posizione è stata poi ribadita ancora nella circolare 3 aprile 2020, n. 8/E: per l’istanza di accertamento con adesione presentata a seguito della notifica di un avviso di accertamento si applicano cumulativamente sia la sospensione del termine di impugnazione per un periodo di novanta giorni dalla data di presentazione dell’istanza del contribuente sia la sospensione prevista dall’art. 83 del decreto (punti 2.7 e 2.13)

L’art. 158 del d.l. 19 maggio 2020, n. 34 (cd. Decreto Rilancio) ha, poi, definitivamente chiarito che la sospensione dei termini processuali legata al­l’emergenza sanitaria si cumula con quella di novanta giorni prevista dalle norme in materia di accertamento con adesione [1].

2. Le diverse sospensioni dei termini

Come noto, sono previste differenti ipotesi di sospensione dei termini: il d.lgs. n. 218/1997, all’art. 6, secondo comma, consente al contribuente, che abbia ricevuto un avviso di accertamento, di presentare un’istanza di accertamento con adesione, da cui deriva l’effetto di sospensione del termine di impugnazione per il periodo di 90 giorni; l’art. 1 della l. n. 742/1969 stabilisce, poi, la sospensione dei termini processuali durante la pausa estiva, ovvero dal 1° al 31 agosto.

Quanto alla cumulabilità dei due periodi di sospensione in argomento, la prassi amministrativa, con la Risoluzione del Ministero delle Finanze dell’11 novembre 1999 n. 159/E, aveva affermato che anche il periodo di sospensione di 90 giorni rientra, per logica connessione con i termini processuali, nell’am­bito applicativo dell’art. 1, secondo periodo, della richiamata legge; pertanto i due periodi di sospensione in argomento (feriale e di 90 giorni), avendo diverse finalità (collegata al periodo in cui ricadono i termini processuali, quella feriale; connessa ad un proficuo esercizio del contraddittorio in sede di adesione, quella dei 90 giorni) non potevano che applicarsi cumulativamente; ne conseguiva che il periodo di sospensione feriale fosse applicabile ogni qual volta il periodo di sospensione di 90 giorni andasse a ricadere, come termine iniziale o come termine finale, nell’arco temporale che va dal 1° agosto al 31 agosto (la Risoluzione indicava come termine finale il 15 settembre, infatti l’art. 16 del d.l. n. 132/2014, al primo comma, ha modificato l’art. 1 della l. n. 742/1969, sostituendo le parole “dal 1° agosto al 15 settembre di ciascun anno” con le seguenti “dal 1° al 31 agosto di ciascun anno”), come anche nell’ipotesi in cui il periodo feriale fosse ricompreso nel periodo dei 90 giorni.

L’Amministrazione finanziaria, quindi, riteneva cumulabili i due periodi di sospensione anche nel caso in cui quello previsto dal decreto sull’accertamen­to con adesione coprisse per intero il periodo 1° agosto – 15 settembre, di modo che il periodo di sospensione sarebbe stato pari a 136 giorni (90 + 46).

Anche la dottrina tributaria propendeva per la cumulabilità dei due termini [2].

3. Il parere della Cassazione in tema di cumulabilità

Secondo la Corte di Cassazione, la sospensione del termine per il ricorso per un periodo di novanta giorni, causata dalla domanda di accertamento con adesione, si cumula con la sospensione feriale dei termini, ..


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