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Note in tema di plusvalenze immobiliari e intento speculativo

Giorgio Beretta 

Con la risposta a interpello del 24 ottobre 2019 n. 426/E, l’Amministrazione finanziaria ha affermato la natura imprenditoriale dell’attività del contribuente istante, che intendeva effettuare alcuni lavori di ristrutturazione edilizia su un immobile di proprietà per poi cederlo. In specie, l’Amministrazione finanziaria ha concluso per l’imponibilità dei proventi così realizzati quali redditi di impresa ai sensi dell’articolo 55 e seguenti del T.U.I.R., valorizzando in tal senso l’intento speculativo a suo dire perseguito dall’interpellante. Al di là dell’analisi circa le specifiche statuizioni contenute nel provvedimento in rassegna, il presente contributo si propone di fare il punto sul regime di imponibilità delle plusvalenze immobiliari e di ricostruire, anche sul piano storico, il concetto di “intento speculativo” che ancora informa di sé la norma in commento.

Reflections on capital gains from immovable property and speculative intent

In Ruling No. 426/E of 24 October 2019, the Italian tax authorities confirmed the business character of the activity of a taxpayer who intended to carry out some renovation works on a building of his property and then sell it. Notably, the tax authorities ruled that the proceeds from such a sale shall be characterizedas business income pursuant to Article 55 et seq. of the Personal Income Tax Code, on the ground that in the case at hand the applicant taxpayer was pursuing a speculative intent. In addition to commenting on the specific content of the ruling at hand, the article offers some insights on the tax regime concerning capital gains and it examines, also from an historical perspective, the concept of "speculative intent" which still underlies the provision in comment.

personal income tax – capital gains from immovable property – speculative intent.

1. Il regime delle plusvalenze immobiliari realizzate da “privati”: ai margini dell’imposizione reddituale

Con il quesito di cui alla risposta a interpello in commento [1], l’istante si interrogava circa l’effettiva attrazione ad Irpef dei proventi generati (rectius: in chiave prospettica, conseguibili) dalla cessione di un immobile di proprietà acquistato in comproprietà con la moglie nell’anno 1998, sul quale il contribuente intendeva effettuare alcuni lavori di ristrutturazione edilizia, venendo così a realizzare 5 appartamenti, 8 garage e 3 posti auto. In specie, prospettando la non imponibilità della plusvalenza in tal guisa ottenibile, trattandosi di immobile posseduto da più di cinque anni, dunque sottratto alla fattispecie impositiva di cui all’art. 67, comma 1, lett. b), del d.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.), il contribuente rappresentava altresì che i suddetti lavori non configuravano, ai fini urbanistici, una nuova costruzione, a tal punto da richiedere unicamente la presentazione di una Scia e non già di una licenza di costruzione.

Di segno diametralmente opposto è stata tuttavia l’intestata risposta del­l’Agenzia delle entrate, la quale ha affermato non solo che i plusvalori generati dalla cessione a titolo oneroso dei suddetti fabbricati integrano una fattispecie tassabile, ma altresì che il reddito così prodotto è imponibile quale reddito di impresa ai sensi e per gli effetti degli artt. 55 ss. del T.U.I.R. Al riguardo, merita di essere segnalato un passaggio della prefata risposta, laddove l’Am­ministrazione finanziaria ha sancito la natura imprenditoriale dell’attività prospettata dall’interpellante e del reddito da essa generato, valorizzando in tal senso il “comportamento [dell’istante] logicamente e cronologicamente precedente l’atto di cessione e strumentale rispetto all’incremento di valore [i.e., i predetti lavori di ristrutturazioni di cui alla Scia richiesta], che evidenzia l’intento di realizzare un “arricchimento” (lucro) [sic]”.

Al di là dell’analisi circa le specifiche statuizioni contenute nel provvedimento in rassegna, il presente contributo si propone di fare il punto, più latamente ancorché per sommi capi, in ordine al regime di imponibilità delle plusvalenze immobiliari [2], fattispecie impositiva residuale [3] o, se si vuole, di confine, non solamente attesa la marginalità con cui essa si manifesta, ma altresì in quanto l’ipotesi in parola effettivamente opera lungo il perimetro esterno delle fattispecie attratte ad imposizione reddituale [4].

2. L’art. 67 e il regime delle plusvalenze immobiliari nel Testo Unico delle Imposte sui Redditi

Ma procediamo con ordine.

Come noto, gli artt. 67 ss. del T.U.I.R. individuano la sesta ed ultima categoria reddituale, quella dei “redditi diversi”, entro cui sono raggruppate svariate ipotesi reddituali, tassativamente ed autonomamente individuate, oltre che eterogenee tra loro, che viceversa non avrebbero potuto trovare collocazione in alcuna delle altre cinque categorie reddituali enumerate nell’art. 6 del T.U.I.R. [5].

Segnatamente, l’art. 67 contempla, al primo comma, ipotesi di novella ricchezza generata da dismissioni patrimoniali, quali cessioni a titolo oneroso sia di terreni e beni immobili (alle lett. a) e b)) che di varie tipologie di titoli partecipativi, certificati, valute, crediti, strumenti finanziari o altri rapporti produttivi di redditi di capitale (alle lett. c) e c)-bisc)-terc)-quater c)-quinquies). Più in particolare, sub lett. b) vengono attratte ad imposizione reddituale “le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni”, sia con riferimento ad immobili situati in Italia che all’estero. Dal suddetto prelievo vengono nondimeno esclusi i plusvalori riferibili alla “cessione” (in precedenza, si utilizzava il più circoscritto sintagma “vendita”) infraquinquennale di immobili acquisiti per successione e di quelli adibiti, per la maggior parte del periodo intercorso tra l’ac­quisto o la costruzione e ..


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